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本文目录:
《内部审计基本准则》
《内部审计人员职业道德规范》
《中国内部审计准则序言》
《内部审计人员岗位资格证书实施办法》
《中外内部审计之比较》
《中国独立审计准则的制定,实施与完善》
内部审计基本准则
第一章总则
第一条为了规范内部审计工作,明确内部审计机构和人员的责任,根据《中华人民共和国审计法》,《审计署关于内部审计工作的规定》及相关法律法规制定本准则.
第二条本准则所称内部审计,是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动,它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性,合法性和有效性来促进组织目标的实现.
第三条本准则适用于各类组织的内部审计机构,内部审计人员及其从事的内部的审计活动.
第二章一般准则
第四条内部审计机构的设置应考虑组织的性质,规模,内部治理结构以及相关规定,并配备一定数量具有职业资格的内部审计人员.
第五条内部审计机构应建立有效的质量控制制度,并积极了解,参与组织的内部控制建设.
第六条内部审计人员应具备必要的学识及业务能力、熟悉本组织的经营活动和内部控制,并不断通过后续教育来保持和提高专业胜任能力.
第七条内部审计人员应当遵循职业道德规范、并以应有的职业谨慎态度执行内部审计业务.
第八条内部审计机构和人员应保持独立性和客观性,不得负责被审计单位经营活动和内部控制的决策与执行.
第九条内部审计人员应具有较强的人际交往技能,能恰当地与他人进行有效的沟通.
第三章作业准则
第十条内部审计人员在审计过程中、应充分考虑重要性与审计风险的问题.
第十一条内部审计人员应在考虑组织风险,管理需要及审计资源的基础上,制定审计计划,对审计工作做出合理安排.
第十二条内部审计人员在实施审计前、应向被审计单位送达内部审计通知书,并做好必要的审计准备工作.
第十三条内部审计人员应深入调查,了解被审计单位的情况,采用抽样审计等方法,对其经营活动及内部控制的适当性,合法性和有效性进行测试.
第十四条内部审计人员可以运用审核、观察,询问,函证和分析性复核等方法,获取充分,相关,可靠的审计,以支持审计结论和建议.
第十五条内部审计人员在审计过程中应积极利用计算机进行辅助审计.在计算机信息系统下进行审计,不应改变审计计划确定的目标和范围.
第十六条内部审计人员应将审计程序的执行过程及收集和评价的审计,记录于审计工作底稿.
第四章报告准则
第十七条内部审计人员应在实施必要的审计程序后,出具审计报告.审计报告的编制应当以经过核实的审计为依据,做到客观,完整,清晰,及时,具有建设性,并体现重要性原则.
第十八条审计报告应说明审计目的,范围,提出结论和建议,并应当包括被审计单位的反馈意见.
第十九条审计报告应声明内部审计是按照中国内部审计准则的规定实施,若存在未遵循该准则的情形,审计报告应对其做出解释和说明.
第二十条内部审计机构应建立审计报告的分级复核制度,明确规定各级复核的要求和责任.
第二十一条内部审计人员应进行后续审计,促进被审计单位对审计发现的问题及时采取合理,有效的纠正措施.
第五章内部管理准则
第二十二条内部审计机构负责人应确定年度审计工作目标,制定年度审计计划,编制人力资源计划和财务预算.
第二十三条内部审计机构负责人应根据《审计署关于内部审计工作的规定》和中国内部审计准则,结合本组织的实际情况,制定审计工作手册、以指导内部审计人员的工作.
第二十四条内部审计机构负责人应建立内部激励约束制度,对内部审计人员的工作进行监督,考核、评价其工作业绩.
第二十五条内部审计机构负责人应在组织适当管理层的支持和监督下,做好与外部审计的协调工作.
第六章附则
第二十六条本准则由中国内部审计协会发布并负责解释.
第二十七条本准则自2003年6月1日起施行.内部审计人员职业道德规范
第一条内部审计人员在履行职责时,应当严格遵守中国内部审计准则及中国内部审计协会制定的其他规定.
第二条内部审计人员不得从事损害国家利益,组织利益和内部审计职业荣誉的活动.
第三条内部审计人员在履行职责时,应当做到独立,客观,正直和勤勉.
第四条内部审计人员在履行职责时,应当保持廉洁、不得从被审计单位获得任何可能有损职业判断的利益.
第五条内部审计人员应当保持应有的职业谨慎,并合理使用职业判断.
第六条内部审计人员应当保持和提高专业胜任能力、必要时可聘请有关专家协助.
第七条内部审计人员应诚实地为组织服务,不做任何违反诚信原则的事情.
第八条内部审计人员应当遵循保密性原则,按规定使用其在履行职责时所获取的资料.
第九条内部审计人员在审计报告中应客观地披露所了解的全部重要事项.
第十条内部审计人员应具有较强的人际交往技能,妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系.
第十一条内部审计人员应不断接受后续教育,提高服务质量.中国内部审计准则序言本序言旨在说明中国内部审计准则的制定依据,目标,体系,约束力、适用范围,制定与发布程序,修订和解释权.
一、中国内部审计准则的制定依据与目标(一)中国内部审计准则依据《中华人民共和国审计法》,《审计署关于内部审计工作的规定》及相关法律法规制定.
(二)制定中国内部审计准则的目标:
1,贯彻落实《中华人民共和国审计法》,《审计署关于内部审计工作的规定》以及相关法律法规,加强内部审计工作,实现内部审计的制度化,规范化和职业化.
2,促使内部审计机构和人员按照统一的内部审计准则开展内部审计工作,保障内部审计机构和人员依法行使职权、保证内部审计质量,提高内部审计效率,防范审计风险,促进组织的自我完善与发展.
3,明确内部审计机构和人员的责任,发挥内部审计在强化内部控制,改善风险管理,完善组织治理结构,促进组织目标实现的作用.
4,建立与国际内部审计准则相衔接的中国内部审计准则.
二、中国内部审计准则的体系中国内部审计准则是中国内部审计工作规范体系的重要组成部分,由内部审计基本准则,内部审计具体准则,内部审计实务指南三个层次组成.
(一)内部审计基本准则.内部审计基本准则是内部审计准则的总纲,是内部审计机构和人员进行内部审计时应当遵循的基本规范、是制定内部审计具体准则,内部审计实务指南的基本依据.
(二)内部审计具体准则.内部审计具体准则是依据内部审计基本准则制定的,是内部审计机构和人员在进行内部审计时应当遵循的具体规范.
(三)内部审计实务指南.内部审计实务指南是依据内部审计基本准则,内部审计具体准则制定的,为内部审计机构和人员进行内部审计提供的具有可操作性的指导意见.
三、中国内部审计准则的约束力(一)内部审计基本准则,内部审计具体准则是内部审计机构和人员进行内部审计的职业规范、内部审计机构和人员在进行内部审计时应当遵照执行.
(二)内部审计实务指南是对内部审计机构和人员实施内部审计的具体指导,内部审计机构和人员在进行内部审计时应当参照执行.
四、中国内部审计准则的适用范围(一)中国内部审计准则适用于内部审计机构和人员进行内部审计的全过程.
(二)中国内部审计准则实用于各类组织.无论组织是否以盈利为目的,也无论组织规模大小和组织形式如何,内部审计机构和人员在进行内部审计时,都应遵循内部审计准则.
五、中国内部审计准则的制定程序(一)内部审计准则由中国内部审计协会制定.协会下设准则委员会负责内部审计准则的起草、修改和论证工作.
(二)中国内部审计准则的制定程序:
1,选定项目.中国内部审计协会准则委员会提出内部审计准则备选项目,经专家咨询论证、征求有关方面意见后,由中国内部审计协会审批立项.
2,拟定初稿.中国内部审计准则委员会根据确定的项目,进行调查研究,起草初稿.中国内部审计协会征询专家和有关方面意见、由中国内部审计协会准则委员会修订后提交征求意见稿.
3,征求意见.中国内部审计协会发布征求意见稿,广泛征求各有关方面的意见.
4,修改定稿.中国内部审计协会准则委员会根据各方面意见修改征求意见稿,中国内部审计协会征询专家及有关方面意见后定稿.
六、中国内部审计准则的发布、修订与解释中国内部审计准则由中国内部审计协会负责发布、修订与解释.内部审计人员岗位资格证书实施办法
第一条为了适应内部审计工作的需要、提高内部审计人员的素质,根据《审计署关于内部审计工作的规定》及有关规定,制定本办法.
第二条内部审计人员岗位资格证书(以下简称资格证书)是从事内部审计工作的专兼职人员应具备的任职资格证明.
第三条资格证书的取得采取资格认证和考试两种办法.
(一)凡具备下列条件之一者、经省级内部审计(师)协会审批、报中国内部审计协会备案后,可发给资格证书:
1,具有审计,会计,经济及相关专业中级及中级以上专业技术职称的人员;
2,具有国际注册内部审计师证书的人员;
3,具有注册会计师,造价工程师,资产评估师等相关执业证书的人员;
4,审计,会计及相关专业本科以上学历工作满两年以上,以及大专学历工作满4年以上的人员.
对已取得省(行业)级内部审计(师)协(学)会颁发的内部审计资格证书,时间不超过两年的人员,在本办法实施后可进行一次性的确认,发给资格证书.
(二)不具备上述第(一)款条件者、须参加中国内部审计协会统一组织的资格考试,考试合格者发给资格证书.
第四条资格证书考试内容:
(一)内部审计原理与技术; (二)有关法律法规与内部审计准则;(三)计算机基础知识与应用.
第五条资格考试一般每年统一举行一次,时间为每年9月第三周的星期六.开始施行阶段,也可由中国内部审计协会授权省级内部审计(师)协会根据实际情况做出考试安排.
第六条资格证书审核发放程序.凡具备取得资格证书条件的人员,由本人填写《内部审计人员岗位资格证书申请表》(见附件),经所在单位审核签章后,连同资格证明文件(职称证、执业资格证、学历证、人事部门出具的工作年限证明,考试合格证明)原件及复印件,免冠2寸彩色照片,报省级内部审计(师)协会审核后,发给资格证书.
第七条资格证书实行年检注册制度,每两年为一个年检注册周期.
符合下列条件的可通过年检、并进行注册:
(一)遵守国家的法律法规; (二)严格执行《内部审计准则》;
(三)遵守内部审计职业道德; (四)按照有关规定完成后续教育.
第八条因借调、出国等原因不能参加后续教育或年检的人员,须持本单位人事部门出具的证明,向所在省的内部审计(师)协会提出延缓年检注册的申请.
第九条对无故不参加年检和注册的人员,应收回并注销其资格证书.
第十条因违法犯罪被追究刑事责任或弄虚作假骗取资格证书的人员,一律吊销其资格证书.
第十一条对已调离内部审计工作岗位满两年和已办理退休手续的人员,须收回其资格证书.
第十二条中国内部审计协会负责统一组织资格证书的考试,考试大纲的拟定和教材的编写,考试的命题和资格证书的印制,以及对违反本办法人员的处理.
省级内部审计(师)协会负责组织资格证书考前培训、考试的实施,资格证书的发放,管理和年检注册、对违反本办法人员向中国内部审计协会提出查处意见.
第十三条资格证书不得涂改、转让,资格证书遗失后应及时到省级内部审计(师)协会挂失,经查实后可予以补发.
第十四条本办法由中国内部审计协会负责解释.
第十五条本办法自2003年7月1日起施行.
附件: 内部审计人员岗位资格证书申请表中外内部审计之比较在改革开放中诞生的中国内部审计,虽然起步较晚,但发展很快.作为社会主义审计体系的一个重要组成都分,内部审计在国家审计机关的统一指导下,逐步走上了制度化,法制化,规范化的轨道.在加强企业自我约束机制,维护财经法纪,促进双增双节,提高经济效益及保障企业合法权益等方面发挥着日益重要的作用.中国的内部审计不仅广泛吸取了工业发达国家内部审计先进的技术和方法,而且根据中国的实际情况,积极探索,勇于创新,开辟出了适合自己发展的道路,也为内部审计在全世界范围内的繁荣作出了贡献.本文拟从内部审计制度建立的目的和方式,内部审计的发展过程,内部审计的职能,作用等方面与西方国家的内部审计作些比较、以求教于国内外会计,审计界的朋友.
1.中国内部审计发展的简单回顾80年代初期,根据《宪法》中国恢复了审计制度.经过几年筹备,98年9月15日正式成立了中华人民共和国审计署.审计署创立初期,面临着艰巨的国家审计任务和人力不足,素质不高,体制不健全等各种严重的困难.但在这种情况下,署领导根据经济体制改革和勤俭建国方针的需要、在开展国家审计的同时,把开展内部审计提上了议事日程.组织了专门的班子探讨内部审计的理论、并对部门和企事业单位内部审计机构的组建、内部审计的实施进行调查研究,总结经验、进行指导.从1983年起在国务院各部委和国营大中型企业陆续建立了内部审计机构,实施内审监督.1985年8月,国务院颁布了《关于审计工作的暂行规定》,明确指出国务院和县级以上地方各级人民政府各部门,大中型企事业组织,应当建立内部审计监督制度,使内部审计有了较快的发展.到1985年底,全国共建立了一万个内部审计机.1986年底则发展到了三万三干多个.1987年1月,中央军委主席邓小平同志签发命令,颁布了中国人民解放军《审计工作条例》.《条例》对军队内部审计机构的设置,其主要任务和职权、审计工作的程序部作了明确的规定.邓小平同志亲自签发解放军《审计工作条例》,不仅引起了军队及全国各部门,各单位领导同志Z十内部审计工作的重视.也极大地鼓舞了全国的内部审计人员,有力地推动了内部审计在全军和全国的顺利开展.为了进一步总结内部审计的经验.1987年3月底审计署在北京怀柔召开了第一届全国内部审计工作会议.会后还成立了中国内部审计学会.同年四月.国务院办公厅转发了审计署关于了强内部审计工作的报告,进一步明确了内部审计工作的必要性和重要性.此后中国的内部审计又有了新的发展.为指导全国的厂部审计工作.审计署成立了内部审计指导处.后又改为审计体系指导司.1987年底,内部审计机构已发展到39203个,专职内部审计人员达到8万多人.l 988年11月30日国务院又颁发了中华人民共和国审计条例.内部审计列为其中一章.解决了内部审计的法律问题.1998:年12月2日,审计署发布了关于内部审计的规定,使内部臣计工作更上新的台阶.到1990年10月全国已建立内部审计机构67280个,配备内部审计人员1690,19人.在内部审计队伍发展的同时,内部审计人员的政治素质和业务素质也有了很大的提高,结构也日趋合理.在广泛开展财务审计的同时,不断拓宽领域.积极开展了效益审计,承包经营审计和其它类型的审计,与国家审计,社会审计一起组成了有中国特色的审计监督体系.2. 中外内部审计的比较与西方工业发达国家企业的内部审计相比较、中国的内部审计从建立的方式,目的,服务的对象,到内部审计的职能,性质都有自己的持色.因此,本文不准备过多分析中外内部审计的共件,而注重比较中外内部审计的不同.
(1)西方的内部审计制度是企业为了生存,竞争和发展的需要. 自发地建立起来的.中国的内部审计制度则是国家根据经济体制改革后出现的新形势,为强化审计监督体系,建立和健全企业自我约束机制,用行政手段自上而下建立的.十一届三中全会以后,我们党和国家把工作重点转移到了经济建设上.在新的形势下,出现了对发展内部审计的外在需求和内在需求.外在需求是国家为了保证对外开放,对内搞活方针的贯彻执行.维护财经法纪,提高经济效益.使整个国民经济活而不乱,长期稳定地发展,必须强化审计监督体系.而为了有效地实施审计监督又必须调动各方面的积极性.在审计机关力量有限,审计覆盖较小的情况下,开展内部审计有助于解决当时国家审计机关力量不足的问题.而且内部审计具有经常性,及时性和针对性的优势,内部审计人员对本单位的生产,经营,财,务等情况都比较了解.他们可以对企业的内部控制制度和经营管理情况进行经常性的监督与检查.在内部审计的基础上进行政府审计,不仅节省时间和精力、也容易深入下去,比较迅速地找到问题的症结,取得良好的审计效果.内在需求是随着改革的深入.企业逐步成为相对独立的商品生产者、成为自主经营,自负盈亏的经济实体.随着经营权与所有权的分离,企业对国家承担了一定的经济责任,包括资产完整,财务收支合法,会计信息真实等、还要努力提高经营管理水平和经济效益,以实现预定的经营目标.这样.就需要内部审计进行经常性的评价与监督,以帮助企业履行其经济责任.在实行承包经营责任制的企业中、需要建立内部的承包经营体系,才能层层落实承包任务.同时也需要建立一种机制对承包合同及其执行情况进行客观的确定和鉴证、对经营者的经济责任做出全面的评价.在改革开放的大环境中.也必须强化企业管理,保证管理手段和措施的落实.加强内部控制,制止跑,冒,滴,产生了对内部审计的需求.有鉴于此.国务院和审计署发布了一系列文件.并组织力量检查实施.在2中国的部门和企事业单位建立了内部审计制度.因此可以说,中国的内部审计从建立的目的到建立的方式都有别于西方工业发达国家.(2)从发展过程上看,西方的内部审计从最初的以保护企业财产为目的的内部财务审计列现代经营审计和管理审计经历了半个多世纪的历程.是根据企业保护资产,加强内部控制,提高经营管理水平和经济效益的内在需求逐步发展起来的.而中国的内部审计由于有国家审计机关的指导, 又有西方发达工业国家的经验可资借鉴,起点是比较高的.从一开始就采取了两条腿走路的方针.即把财经法纪审计和经济效益审计同时作为中心工作去抓.而没有西方企业内部审计那样一个先从财务审计抓起,逐步发展列经营审计和管理审计的过程.因此从内部审计的发展过程与西方国家也不尽相同.
(3)西方企业的内部审计是服务于本单位的.对本单位领导或本单位所有者的.代表负责.内部审计的工作服从于企业生存,发展的需要.中国的内部审计是社会主义审计监督体系中的一个组成部分,内部审计既要服从于本单位加强内部控制.严格财经纪律,厉行增产节约.提高经济效益的需要;也要服从国京进行经济体制改革,发展有汁划的商品经济,加强对财务收支的监督,维护财经法纪,加强社会主义精神文明建设的需要.尽管国家与本,单位的根本利益是一致的,有时也会出现矛盾,这就对内部审广人员的素质提出了更高的要求,要能够正确处理整体利益和局部利益的关系.同时也对部门,单位的领导入提出了更高的要求,要认真重视,积极支持内部审计人员的工作,特别是本单位利益需(1)从与政府审计,社会审计的关系看,西方企业的内部审计与回亨审计没有任何联系,更谈不上接受国家审计机关的指导.而与社会审计的关系则比较密切.中国的内部审计则是社会主义审计监督体系的一个组成部分.国家审计机关必然将内部审计纳入自己的工作范围.制定开展内部审计工作的战略日际及实现这个目标的总方针,总政策,并通过各级审计机关x十全国各部门,各企事业单位的内部审计工作进行全面的指导.但中国的部门,企事业单位的内部审计从目前看与社会审计的联系尚不密切.
(5)西方内部申计最主要的职能是评价,而中国内部审计最重要的职能是监督.这种监督可,分为两个不同的层次.第一个层次是代表国家对企业是否履行其对国家应负的责任进行监督.第二个层次是在企业内部代表厂长(总经理)对下属各部门,各分支机构的财务收支及其有关经济活动进行监督.内部审计的监督织能在中国特有的部门审计中则体现得更为突出.
(6)在我国的内部审计中、独具特色的部门审计占有重要位置.所谓部门审计就是国务院和地方县以上各级人民政府所属各国民经济社会发展的主管部门的审计①.这是国家审计机关根据我国的国情在发展社会主义审计监督体系中的一个创举.部门.1审计虽对国家审计来说属内部审计,但它对下属单位的审计具有外部审计性质.这仲两重性使它可以承担一部分国家审计机关委托的审计任务,并指导下属单位内部审计的开展.从我国近几年的实践看,真正搞得比较好,发展比较快的还是部门审计.这不仅因为部门审计机构的独立性,权威性比单位内部审计强、更重要的原因是部门审计的特殊性使它在某些方面发挥了国家审计不能起的作用.部门审计在对下属单位的经常性审计监督及加强本行业的宏观调控和管理,开展经济效益审计等方面部有自己的优势.随着我国政治,经济体制改革的深入,政府各主管部门对下属企业事业单位的管理将从以直接管理为主转变为间接管理为主,部门审计也将会发挥出更大的作用.通过以上的比较我们可以看出、除了在广泛性,经常性,及时性,针对性方面中国与西方的内部审计有相同、相近之处外,在其它不少方面中国的内部审计都有自己的特色.中外内部审计有不少可以相互学习,相互借鉴的地方.通过交流.必将促进我国内部审计的发展和内部审计在全世界的繁荣.
中国独立审计准则的制定,实施与完善李爽
一、独立审计准则制定工作的进展情况独立审计准则是规范注册会计师执业的权威性标准,也是衡量注册会计师业务质量的尺度,直接关系到注册会计师行业的生存和发展.中国注册会计师协会非常重视独立审计准则的制定工作,并将其作为注册会计师行业管理的重要手段.根据《中华人民共和国注册会计师法》第三十五条的规定,中国注册会计师协会负责拟订中国注册会计师执业准则,规则,经财政部批准施行.为此,中国注册会计师协会自1994年初、开始筹备独立审计准则研究制定计划,6月,财政部批准独立审计准则研究制定计划.同年10月,中国注册会计师协会成立中国独立审计准则组,独立审计准则的制定工作正式启动.从1995年发布第1批独立审计准则起,到2002年3月止,中国注册会计师协会先后制定5批独立审计准则,包括1个独立审计准则序言、1个独立审计基本准则及3个相关基本准则(职业道德基本准则,质量控制基本准则和后续教育基本准则),27个具体准则,10个实务公告和4个执业规范指南,共46个项目.此外,为保证独立审计准则的贯彻执行、还发布了10个相关文件.目前、我国已经初步建立起独立审计准则体系.今后,我们的工作重点将转向增强独立审计准则的可操作性和对独立审计准则体系进行补充、修订与完善.
二、中国独立审计准则施行起到的积极作用独立审计准则的施行对我国市场经济的发展起到了积极作用:一是促进了上市公司会计信息质量的提高.国家对上市公司监管所依据的信息,主要来自上市公司的会计报表和注册会计师对此出具的审计报告.在某种意义上,注册会计师通过对上市公司会计报表的审计,间接地实施了对上市公司的监管,提高了上市公司会计信息的质量.二是维护了证券市场秩序.证券市场是重要的资本市场、注册会计师通过为投资者提供相关,可靠的信息,在很大程度上防止了证券市场的欺诈行为、增强了投资者的信心和安全感,有利于维护证券市场秩序.三是推动了国有企业的改革.注册会计师通过提供审计等服务,对国有企业改制上市,优化资源配置和促进经济结构调整等起到了推动作用.
从注册会计师职业所处的外部环境分析,也有一些不利因素影响独立审计准则的施行:一是相当数量的企业在法人治理结构上存在缺陷,股权比较集中、极易发生内部人控制现象,即由控股股东完全操纵董事会,管理层和监事会,注册会计师如果与管理层出现分歧时,公司容易发生购买审计意见(Opinion Shopping)行为.二是整个市场对高质量的会计信息尚未形成强烈的内在需求,在选择会计师事务所时,往往考虑的是审计费用,而非会计师事务所的声誉和执业质量.三是相当数量的企业对会计信息弄虚作假,经济利益驱使某些注册会计师通同作弊,独立审计准则得不到贯彻落实.
三、独立审计准则体系的完善从国际审计准则看,其体系已经发生变化.国际审计与可信性保证准则理事会已将审计纳入可信性保证业务(Assurance Engagements),将注册会计师的业务分为可信性保证业务和相关服务(Related Services).可信性保证业务针对的对象主要包括会计报表和财务信息,非财务信息,系统与过程(System and Processes),行为(Behavior)等.针对会计报表的可信性保证业务,有会计报表审计和审阅业务(Audit and Review);针对财务信息的可信性保证业务,有财务信息审核业务(Examination).上述业务提供的保证程度有所不同、审计提供的可信性保证程度最高.相关服务针对的对象是财务信息,包括商定程序和信息编制业务(Agreed-upon Procedures and Compilation),两者不提供鉴证意见.美国审计准则体系包括公认审计准则和审计准则说明(相当于我国的具体审计准则),审计业务以外的其他鉴证业务则由鉴证准则(Attestation Standards)进行规范.面对国际审计准则体系的变化,美国注册会计师协会也正在对其准则体系进行研究,以期与国际审计准则体系协调一致.
中国独立审计准则体系由独立审计基本准则,独立审计具体准则与独立审计实务公告,执业规范指南三个层次构成.上述三个层次逻辑严谨,层次分明,构成了独立审计准则的完整体系.通过几年的实践,我们认为独立审计准则体系需要进一步的完善和改进.独立审计实务公告是对注册会计师执行特殊行业,特殊目的,特殊性质的审计业务,出具审计报告的具体规范、而目前我们出台的《独立审计实务公告第4号盈利预测审核》,《独立审计实务公告第9号对财务信息执行商定程序》和《独立审计实务公告第10号会计报表审阅》已非规范一般意义上的会计报表审计业务,需要从独立审计实务公告中分离出来.
此外,有些独立审计准则项目也需要修订.《独立审计准则第7号审计报告》自1996年1月1日实施以来,受到职业界的好评.最近几年,审计理论和实务发展很快、需要对审计报告准则进行相应的修改.首先是审计报告的格式应由两段式改为三段式,把原来的范围段分解为引言段和范围段.注册会计师出具拒绝表示意见的报告时,可以将引言段中的审计责任删掉、将整个范围段删掉.因为注册会计师出具拒绝表示意见的报告,往往是审计范围受到严重限制,未能获取充分,适当的审计,不宜在审计报告中出现审计责任,审计依据和已实施的主要程序等内容.其次是审计报告意见段之后的说明段应当扩大到保留意见类型的审计报告.目前审计报告准则只规定当注册会计师出具无保留意见审计报告时,如认为必要可在意见段之后增加说明段,其他意见类型则未提及.意见段之后增加说明段可以提高报告使用者对审计意见的正确理解,并不增加注册会计师的责任,我们认为注册会计师可根据情况在保留意见段之后增加说明段.最后是审计报告意见段中的合法性和一贯性问题.合法性指会计报表的编制是否符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定.会计报表的编制要符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定,这既符合我国国情、同时也符合国际惯例.但国家其他有关财务会计法规的规定内涵尚需进一步明确,是否包括《会计法》和《企业财务会计报告条例》,能否按照企业性质和规模明确为《企业会计制度》,《金融保险企业会计制度》或《小企业会计制度》公允性指会计报表在所有重大方面公允地反映了被审计单位的财务状况,经营成果和资金变动状况.如果会计报表的编制符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定,那么是不是做到了公允表达如果是,则与合法性重复;如果不是,则可能会产生合法性与公允性的矛盾.
以上问题都需要我们在未来一段时间内深入研究,逐步解决,从而对中国独立审计准则体系做出进一步的完善.
(作者原为中国注册会计师协会副秘书长,现为顾问,博士生导师)来源:特区财会2002.05

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